环境保护税法自2018年1月1日施行，对我国环境治理体系完善和能力提升、对促进经济社会的高水平发展起到了非消极作用。基于中央办公厅、国务院办公厅《关于构建现代环境治理体系的指导意见》（2020）所设定的“加强财税支持”和“严格执行环境保护税法，促进企业降低大气污染物、让水受到污染的东西排放浓度、提高固态废料综合利用率”的目标，党的二十大报告提出“完善支持绿色发展的财税、金融、投资、价格政策和标准体系”以及近年来环境立法和税收立法发展的新要求，我国现行环境保护税法对工业噪声之外的其他噪声不予征税、对挥发性有机物征税不全的立法缺失亟待弥补。环境保护税法应与国家的大气污染、噪声污染防治的最新法治实践相协调，在时间节点上增加对这两项税目的全面征税的时机已成熟；该补充立法能促进环境保护税的税源优化，使得税法能全面地、充分地调整排污者的排污行为，促进环境保护和税收实施中公平与效率的平衡，实现经济、社会与环境效益的统一。

  从党的十八届三中、四中全会提出的推动环境保护费改税，党的十九届五中全会确立“建立现代财税金融体制”，党的二十大提出的“完善支持绿色发展的财税、金融、投资、价格政策和标准体系”，到保障“主要污染物排放总量持续减少，生态环境持续改善”的“十四五”规划目标，以深化财税体制改革创新促进经济社会高水平发展的逻辑链条得以形成。自2018年以来，六年环境保护税法实施实践为我国环境税收治理体系建构和能力提升奠定了新的经验基础，同时也为2035年“广泛形成绿色生产生活方式”远大目标奠定了税制基础。征收环境保护税阐释了如下意义：在理论层面，环境污染行为、环境污染产品具有“可税性”要素和特征，符合税制改革的要求和现代环境治理的内在机理，保障和优化了税源，促进了当代中国环境税收治理进程的法治化水平，也为税收法定原则与环境保护的理论和实践的结合注入了新内涵；在实践层面，环境保护税需要在现代环境治理体系建立过程中予以优化和完善。反思环境保护税法实施六年的实践，虽然在总体上促进了环境污染的治理，但也凸显了该法在对噪声、挥发性有机物（Volatile Organic Compounds，VOCs）等征税对象规定的全面性方面仍存在不足，这些不足需要从整体的视角予以修补。征税对象的优化将有利于促进我国环境保护税立法趋于合理、使税源制度化，亦有利于提升环境保护税法实施效率、促进国家环境和税收治理体系的完善和治理能力的提升，实现政府治理、社会调节和企业自治的良性互动。

  在环境保护税法的《附表一：环境保护税税目税额表》中，税目“噪声”的子税目只有“工业噪声”。该法只规定对工业噪声征税，征税对象没有全方面覆盖现行噪声污染防治法所包括的工业噪声、交通运输噪声、建筑施工噪声、社会生活噪声等类型；环境保护税法第12条第1款第（二）项将“机动车、铁路机车、非道路移动机械、船舶和航空器等流动污染源排放应税污染物”规定为“暂予免征环境保护税”的情形，这是对车船噪声不予征税的规定。能够准确的看出，“排污费”改“环境保护税”在立法中存在着选择性对接。比如，环境噪声污染防治法（2018年修订版，现已废除）就有规定产生环境噪声污染的单位依照国家规定缴纳超标准排污费，可是现行环保税法却不对交通运输噪声、建筑施工噪声、社会生活噪声超标征税；征税对象的选择性约束了环境保护税在噪声污染治理中的职能与作用的发挥，不利于噪声污染防治法对噪声污染行为的全面调控。在解释立法不对建筑施工噪声、交通运输噪声征税的原因时，有专家觉得是因为考虑到不同建筑施工类型、工艺和位置产生的噪声不同，交通噪声具有瞬时性、流动性和隐蔽性等特点，而监测难度比较大、征管技术条件暂不具备。可问题是，原来法律规定对噪声超标排放能征收排污费、但现在费改税后却不能对噪声超标全面征税，一方面这并不符合“费税平移”的立法原则，另一方面其选择性的税收立法也导致了产生噪声污染的不同纳税主体之间的税负不公平。

  1.征税对象中没有明确规定VOCs这种大气污染物。表现为：环境保护税法的《附表一》只是将很少量的VOCs类物质纳入征税税目，绝大部分物质被排除在征税范围之外，该表暗示对少量VOCs物质征税、却没有明确规定VOCs类物质是征税对象；《附表二》明确标示了“颗粒物、二氧化硫、氮氧化物、氨”这几种被征税对象、VOCs同样没有列入。从形式上观察上述两个附表，VOCs不是环境保护税的征税对象，但却对少量VOCs类物质仍然实施了实质课税；这样的规定，会造成纳税人对VOCs这类大气污染物应否纳税的认知混淆，由此可能会使排污企业放松对VOCs排放的治理和管理、增加对该类物质的任意排放，因为排污者可能会认为排放VOCs类物质无须支付成本、或成本很小，比如，仅仅在环境保护税开征一年后，由于各地对VOCs的排放停止征收排污费、只对少量VOCs物质征税，因此出现了对VOCs的管控倒退、部分排污企业排放VOCs的费用负担大幅度下降的不合理现象。

  2.我国现行大气污染防治法第2条第2款规定，“对颗粒物、二氧化硫、氮氧化物、挥发性有机物、氨等大气污染物和温室气体实施协同控制”，该条规定表明对“颗粒物、二氧化硫、氮氧化物、氨”等污染的控制与对“挥发性有机物”污染的控制具有同等重要的法律地位。但是，比照环境保护税法只规定对少量VOCs类物质征税、而不将VOCs明确规定为征税对象的立法现实，能够准确的看出该两部法律对VOCs控制的规定之间缺乏有效的衔接和协调，而当这种协调不畅的时候，大气污染防治法所设定的上述“协同控制”目标的实现就可能因为关键性污染控制要素VOCs的不全面而受阻、其控制效率会打折扣，最终会影响大气环境质量的整体性改善。

  生态环境部分别发布的2017-2021年度《中国环境噪声污染防治报告》多个方面数据显示，噪声污染投诉在所有环境污染投诉中每年都排名第二，仅次于大气污染。在2018-2021年间，噪声污染投诉逐年升高，2021年已超越45%，充分说明噪声污染的严峻性；在对四类法定噪声的投诉中，建筑施工噪声、社会生活噪声的比例都很高；虽然交通运输噪声投诉比例较低，但是由于我国机动车保有量和超过百万辆汽车的城市数量都很高，仅以《中国移动源环境管理年报》（2020）为例，该年度全国机动车保有量达3.72亿辆，其中汽车保有量达2.81亿辆、同比增长8.1%，全国70个城市汽车保有量超过百万辆，因此这类噪声污染不可以忽视；能预见，如此之大的机动车保有量基数和增长率将会给我国的噪声污染治理带来非常大的压力；同样，社会生活噪声也是我国城镇化进程中不能小视、会影响社会稳定的主要的因素。所以，我国从立法层面强化解决严峻的噪声污染问题实属现实需要。

  VOCs是重要的大气污染因子，它们是影响和判断大气环境质量优劣很重要和关键性的污染指标，但是VOCs在科学技术层面具有复杂性。大气中的VOCs导致的更复杂问题是它参与大气光化学反应，这种反应会显著改变大气物理和化学性质；反应的产物包括臭氧和二次有机气溶胶，而这种气溶胶正是PM2.5的重要组成。VOCs对人体健康有毒性和致癌作用，会通过空气传播给公众健康和环境能够造成慢慢的变大的危害和潜在风险，依据环境法上的风险预防原则，对VOCs的全面征税会有利于化解这种复杂性和降低风险。2020年我国开始对全国废气中的挥发性有机物发布统计年报，表明了该类物质污染现状的严峻性。

  因此，应当从治理制度、机制上引起格外的重视，比如运用税收机制。如，《中国生态环境状况公报》（2022）在其“专栏扎实推进蓝天保卫战”中指出，以石化化工、工业涂装、包装印刷等行业为重点，累计完成4.8万余个挥发性有机物明显问题的排查整改，这就是对VOCs引起的环境风险的有效防范。有研究者基于排放系数法计算了2011—2019年我国VOCs的排放量，得出在这期间我国VOCs排放量呈上涨的趋势的结论；他们在考虑到各VOCs排放控制途径的减排潜力并在对“十四五”VOCs排放形势进行预测和分析后认为，只有在控制情景和强化控制情景下，2025年VOCs排放才能实现削减，他们研究得出的结论之一就是环境保护税法应将更多VOCs物质列入征税范围。

  信赖利益保护原则是现代国家一项重要的法治原则，它要求法律规范对权利义务的规定具有明确性和稳定能力，但也应随着经济社会的发展而适时更新、以寻求法的稳定性和社会变动性之间的平衡。我国2018年实施的环境保护税法的立法所遵循的是“费税平移”原则，基本上将原来的《排污费征收使用管理条例》平移过来，所以实际上这种新型税种立法在内容上还有诸多不足，诸如会带有“费”的痕迹。而六年来该税法实施的实践对原来不成熟的立法又提出了新的需求、并且国家经济社会的发展也为立法的完善奠定了新的基础，因此，从信赖利益保护原则的宗旨出发，通过立法修订优化环境保护征税对象很有必要。成熟而完备的立法更加有助于明确纳税人的权利义务、维持法律规范的稳定性，从而更有效地维护纳税人对于环境保护税法的信赖利益、提升他们对法律的遵从度。

  我国现行环境保护税法对于噪声污染、对于大气污染关键要素VOCs征税的不全面规定，在客观上导致了环境保护税负在纳税人之间有不均衡分布，即在类似的污染排放情形下对纳税人的纳税权利义务的分配不公平。税收公平的实质在于保障纳税人之间的税收权利平等，纳税人对于税收权利的认同以及归属感源于法定的征税对纳税人是否公平，保证环境保护税征税对象的全面性符合税收公平原则。其一，环境保护税的设立在于让人们明确排放污染物损害了环境应当负担税收，环境保护税是用于治理污染和改善环境；依据经济学上的外部性理论和环境法的负担原则，排放噪声和排放VOCs的行为应当承担对这些污染的治理费用。其二，既然属于排污行为，那么就应当承担相一致的纳税义务，以保证纳税人之间的税负公平和处于公平的市场之间的竞争状态。

  1.修改环境保护税法第3条和该法《附表一》，对四类噪声全面征收超标排污税

  从对噪声污染的控制趋势和税制完善的角度考察，环境保护税法对噪声征税的规定应当与噪声污染防治法对四类噪声污染的全面管控相协调，将建筑施工噪声、交通运输噪声、社会生活噪声纳入子税目，对噪声超标部分实施征税。因为，新的噪声污染防治法对该四类噪声有了更加全面的规制，如，该法第2条规定了应当被规制的噪声类型，第13-17条对声环境品质衡量准则、噪声排放标准和噪声限值等做出了规定，第23条规定建立噪声监测制度、制定监测规范、组织监测网络，这些规定实际上为噪声污染的全面征税奠定了法律制度、计税技术基础。上述两部法律之间的协调，一方面，能体现对全体纳税人生存权的关怀以及对噪声污染引起的人身健康损害的关注，符合噪声污染防治的立法目的；另一方面，还相应地避免了税收对噪声污染者的不同等对待现象，这也是税收公平原则的法理要求；再者，还能够大大减少行政执法成本、强化公众对环境保护税法实施的合理预期。

  其一，计税技术的规范保障。噪声污染防治法第11条规定了国家对噪声污染防治科学技术探讨研究开发、成果转化和推广应用的鼓励、支持措施，提出了加强对噪声污染防治专业方面技术人才的培养，以及该法所要求的建设声环境质量监测网络，推进监测自动化和要求噪声重点排污单位监控设备联网；还有一些地方性专业方面技术规范，如北京市《地铁正线周边建设敏感建筑物项目振动控制技术规范》（DB11/T1735-2020），《深圳市城市道路声屏障建设技术规范》（DB4403/T62-2020）等，这些规范为噪声污染征税的计算提供了法律保障。其二，相关科学技术探讨研究成果已形成。早在2018年，各级生态环境部门组织立项或承担环境噪声污染防治相关科研项目达46个，经费合计2216.8万元，其研究内容广泛地涉及声环境功能区划分与调整技术探讨研究与应用、噪声污染防治规划与对策、噪声地图研究、环境噪声管理系统、噪声自动监测系统建设技术与应用、设备噪声控制规范等方面。这些成果应用可以为对噪声的全面计税提供科技支持，如，2020年全国采取的禁鸣、限鸣、限速及安装“机动车违法鸣笛抓拍系统”等措施投入资金约4.6亿元，非常大程度上减轻了道路交互与通行噪声污染，其抓拍数据资料就可当作机动车计税的重要参量。

  在立法中明确将VOCs作为征税对象，可以澄清纳税人因为《附表一》与《附表二》的规定不清晰而产生的应否缴纳VOCs排污税的模糊认识，让企业清醒地认识到排放VOCs系列污染物是对大气环境的损害、应当支付治理成本，纳税就是负担成本的一种法定方式。另一个很重要的方面，就是保持与大气污染防治法第2条第2款所设定的“协同控制”目标相协调一致，从而促成法律之间关系的稳定性，也落实了信赖利益保护的法治原则。

  立法中明确将VOCs作为纳税对象，是为了使得将更多的VOCs系列因子纳入税目制度化。通过税收手段对VOCs类物质实施控制是当今许多国家的选择，如，瑞士通过制定《挥发性有机物鼓励性税收条例》、以税收优惠措施鼓励企业减少对VOCs的排放。为使对VOCs征税落到实处，还需要在如下方面着手努力：第一，重视有关VOCs排放的基础数据对计税的作用。在数据与管控目标之间，“基础数据—污染排放因子—污染源排放清单”的链条不可分割，但目前我国有关VOCs排放的基础数据仍处于逐渐完备之中，这在某些特定的程度上造成了厘清VOCs排放清单的难度。但是，随着我们国家环境监视测定体制改革的推进，通过强化社会监测力量的参与和科研，保持连续性地对基础数据监测、统计和分析，比如，依托《重点区域大气污染物防治“十三五”规划》划分的“三区十群”重点区域构建挥发性有机物监测网络，借鉴许多发达国家和地区对本土VOCs的排放源清单建立的精细经验，我国的VOCs污染源排放清单一样能做到更精细，从而为征收VOCs环境保护税奠定科学技术基础。第二，强化对VOCs排放的重点地区和重点行业落实环境保护税法的经验总结，以此优化对VOCs征税的税基和税率的确定。第三，研究和借鉴国外关于VOCs征税的立法经验。国外现行立法模式包括对VOCs单独征税，如斯洛文尼亚、列支敦士登、瑞士等；将VOCs纳入空气综合污染税中进行征收，如加拿大、法国、捷克、爱沙尼亚、美国等。

  环境保护税法的一个很重要立法特点是，通过第14、15、20、21、22、23条的规定，明确了在征收管理中生态环境管理部门与税收管理部门之间的权利、义务分配、信息共享、分工协作机制等，生态环境监管形成的基础数据是审核企业纳税申报材料和征收环境保护税的基础。基于此，有必要厘清我国对于VOCs监管的时间发展脉络、路径、近年尤其是现阶段的工作重点以及国家和地方的立法规定，从而推动实现环境保护税法所设定的“保护和改善环境，减少污染物排放，推进生态文明建设”的立法目的。我国VOCs污染的严峻形势要求采取综合性的法律制度从严管控，作为环境治理和管控的重要手段，税收无疑应在综合管控中发挥重要作用。

  实施环境保护税是通过优化税源使生态环境保值增值，为生态文明建设、国家的经济社会高水平质量的发展提供可持续的生态环境资源，并通过增强自然的生态服务功能的有效性为供给侧结构性改革提供动力，并为市场主体营造良好的营商环境。我国实施的环境保护税法融入了环境法治和税收法治理念，这部法律应当成为建设环境税收治理体系和提升治理能力的基础，并“检验税收法定的效果，为后续立法提供借鉴。”而实际上，我国已初步构建起以环境保护税为主体，以资源税、耕地占用税为重点，以车船税、车辆购置税、增值税、消费税、企业所得税等税种为辅助，涵盖资源开采、生产、流通、消费、排放5大环节8个税种的生态税收体系。在提高经济稳步的增长的包容性以及税收公平方面，与环境相关的税种可以有更多作为，环境税能够在一定程度上促进绿色经济稳步的增长，在实施过程中也能纠正原有税制的粗放型增长路径。然而，环境保护税法的实施实践显示，由于该法缺乏对社会公众反响强烈的噪声污染、对VOCs污染严峻性的全面应对，因此在特定程度上约束或者说降低了环境保护税的立法目的和税种功能的实现。

  从积极应对噪声污染、VOCs污染严峻性，建立完善的环境税收法律体系、优化征税对象、丰富税源的方面出发，对环境保护税法做如下修订就显得及时和必要：对噪声污染征税的全覆盖；将所有生产和使用高VOCs含量的原材料和产品的行为纳入征税对象。立法做上述修订产生以下三个方面的作用：其一，有利于与现行噪声污染、VOCs污染防治法律的立法目的、原则、制度相协调；其二，表达了立法对该两类污染严峻现实的关切和应对；其三，有利于保障市场主体在竞争中的环境税收公平、维持良好的营商环境，更加有利于高质量环境质量目标的实现。环境保护税税源的优化，不只是在形式上表现为增加某种税目，其意义更在于通过增加这些税目对纳税人的排污行为实施公平而全面的调整，更加有助于促进环境保护税法发挥调整环境容量这一经济资源和生态资源的合理使用、公平利用的功能。环境治理体系和治理能力现代化目标要求持续完善和健全包括环境税收在内的环境法律和法规，对噪声、VOCs全面征税有利于通过优化税源助推这一目标的实现。

  完善环境保护税征税对象符合税收法定原则，“有助于构建规则本身合理、规则之间相互协调的环境税法”体系，其体系的“合理”与“协调”是对环境、经济和社会持续健康发展利益的平衡、是对不同纳税人利益的平衡。比如，对相关项目增加征税，相应地就应有对其他税种减免的调整，从而维护税负公平，这样既有利于减税降负，又有利于减污降耗。在深化环境税收法治中，应当“合理地衡平公平与效率二者的价值取向，挖掘体制内大量的无效损耗和资源浪费，使税法的价值取向符合构建社会主义和谐社会的要求”，比如，取消原有税制中不符合环保要求、不利于可持续发展的规定，对原有税种采取新的有利于环保的税收措施。